全面提升医疗机构财务、会计管理和监督水平
——财政部副部长王军就医疗机构财务、会计及审计五项制度答记者问
近日，财政部会同卫生部修订印发了《医院财务制度》（财社[2010]306号）和《医院会计制度》（财会[2010]27号），制定印发了《基层医疗卫生机构财务制度》（财社[2010]307号）和《基层医疗卫生机构会计制度》（财会[2010]26号），中国注册会计师协会制定印发了《医院财务报表审计指引》（会协[2011]3号），以下统称五项制度。日前，财政部副部长王军就上述五项制度有关问题回答了记者提问。
问：请介绍一下出台实施五项制度的背景情况和主要考虑。
答：1998年颁布的医院财务、会计制度对于规范体制转轨初期的医疗机构财务管理和会计核算发挥了重要作用。但随着医疗卫生体制和财政财务管理体制改革的日益深化，医疗机构的运营环境发生了很大变化，经济活动也更加复杂，迫切需要进一步健全医院和基层医疗卫生机构的财务、会计和审计监督制度，完善财务会计管理机制，强化内部控制和外部监督，准确核算反映财务信息，满足各方面管理监督的需要。
首先，五项制度的同步推出是落实医改有关精神的要求。2009年国务院发布的医改意见、实施方案以及相关的政府卫生投入、公立医院改革等配套文件都对完善财务、会计管理制度，严格预算管理，加强财务监管和运行监督提出明确要求。适应深化医改的要求，国务院办公厅转发的《财政部关于加快发展我国注册会计师行业若干意见的通知》（国办发[2009]56号）则明确提出，将医院等医疗卫生机构、大中专院校以及基金会等非营利组织的财务报表纳入注册会计师审计范围。因此，出台实施五项制度是落实上述文件规定、规范医疗机构运行机制的重要举措。
其次，五项制度的同步推出是深化财政财务管理体制改革、实现科学化精细化管理的需要。目前，我国已初步建立了以部门预算、国库集中收付、政府采购等为主要内容的现代预算管理制度，财政科学化精细化管理程度越来越高，客观上也要求进一步完善医疗机构财务管理体制，调整其会计核算内容和方法，充分利用会计师事务所等社会中介机构加大审计监督力度。
第三，维护公立医疗卫生机构公益性也需要进一步完善财务方面的管理。医改意见提出要维护公共医疗卫生的公益性。财会管理是公立医院和基层医疗卫生机构经济管理工作的中心，也是机构内部管理的重要杠杆，客观上要求进一步改革和完善财务、会计制度，进一步提高财务会计信息的准确性，为加强医疗机构经济管理、维护公益性提供决策依据，加强经济核算，完善内部管理，提高资金使用效益。
基于上述原因，财政部会同卫生部等有关部门本着有利于医疗机构加强财务管理和会计核算，全面提升管理水平，提高服务效率和市场竞争力；有利于科学制定医疗服务价格，控制医疗费用不合理增长，逐步降低群众医药费用负担；有利于政府切实加强对医疗机构的财务监管和运行监督，维护公共医疗卫生服务的公益性；有利于充分发挥注册会计师的作用，加强医疗机构审计监督，保障医疗机构财务行为和会计核算合法、科学、规范、透明的原则，在大量调研、多次座谈和反复研究修改完善的基础上，同步推出了五项制度。
问：与原有医院财务、会计制度相比较，新修订的医院财务、会计制度主要有哪些变化？
答：根据医改意见和实施方案关于公立医院改革的相关要求，新修订的医院财务、会计制度充分体现公立医院的公益性特点，强化了医院的收支管理和成本核算，在医疗药品收支核算、医疗成本归集核算体系、会计科目和财务报告体系、医院财务报表注册会计师审计等方面凸显了一系列重大创新。具体来说：
第一，强化预算约束与管理，将医院所有收支全部纳入预算管理，维护预算的完整性、严肃性，杜绝随意调整项目支出等问题，促进医院规范运营。新制度明确规定对医院实行“核定收支、定项补助、超支不补、结余按规定使用”的预算管理办法，并规定地方可结合实际，对有条件的医院开展“核定收支、以收抵支、超收上缴、差额补助、奖惩分明”等多种管理办法的试点。在明确医院预算管理总体办法的基础上，与财政预算管理体制改革相衔接，新制度对医院预算的编制、执行、决算等各个环节所遵循的方法、原则、程序等做出了详细规定，并明确了主管部门（或举办单位）、财政部门以及医院等主体在预算管理各环节中的职责。
第二，夯实资产负债信息，加强资产管理与财务风险防范，全面、真实反映医院资产负债情况，为严格规范医院筹资和投资行为提供有力的政策依据。新制度规定，医院要完整核算所拥有的资产和负债，全面披露资产负债信息，客观反映资产的使用消耗和实际价值。同时强化管控手段，限制非流动负债的借入，严格大型设备购置、对外投资论证报批程序。
第三，科学界定收支分类，规范收支核算管理。新制度规定，根据收入按来源、支出按用途划分的原则，合理调整医院收支分类，配合推进医药分开改革进程，弱化药品加成对医院的补偿作用，将药品收支纳入医疗收支统一核算，根据业务活动需要，收支分类中单独核算科研、教学项目收支。这些规定既体现了医院的公益性质和业务特点，又规范了医院的各项收支核算与管理。
第四，硬化成本核算，强化成本控制。医改实施方案明确提出，要加强公立医院成本核算与控制，定期开展医疗服务成本测算，科学考评医疗服务效率。新的医院财务、会计制度重点强化了对成本管理的要求，对成本管理的目标、成本核算的对象、成本分摊的流程、成本范围、成本分析和成本控制等作出了明确规定，细化了医疗成本归集核算体系，为医疗成本的分摊与核算提供口径一致、可供验证的基础数据。这些规定，对于医院加强自身的运行管理、全面提升成本核算与控制水平提供了有力的数据支持，并为今后管理部门制定合理的医疗服务价格提供了参考依据。
第五，改进完善会计科目和财务报告体系。新制度对科目体系进行了全面梳理和完善，充实了各科目的确认、计量等核算内容，使医院的日常核算依据更为明确。同时，改进完善了医院财务报告体系，新增了现金流量表、财政补助收支情况表及报表附注，改进了各报表的项目及其排列方式，还提供了作为财务情况说明书附表的成本报表的参考格式。这一方面使医院的财务报表体系与国际惯例和企业会计更为协调，增强了通用性，另一方面也兼顾了医院的实际情况，使医院的财务报表体系更为完整，以满足财务管理、预算管理、成本管理等多方面的信息需求。
问：为什么要单独制定基层医疗卫生机构财务、会计制度？主要特点是什么？
答：随着医药卫生体制改革不断深入，基层医疗卫生机构在医疗卫生服务体系中的作用也越来越重要。专门为基层医疗卫生机构制定财务、会计制度，主要是考虑到医改意见及实施方案对基层医疗卫生机构与公立医院提出了不同要求，以及新形势下基层医疗卫生机构和公立医院在政策和管理上存在的较大差异。具体来说：
一是在职能定位上，基层医疗卫生机构主要负责提供疾病预防控制等公共卫生服务及基本医疗服务，而公立医院主要承担危重急症和疑难病症、科研、教学等综合方面的职能。
二是在财务管理办法上，政府对基层医疗卫生机构更多地强调收支活动的预算管控，而对医院则采取预算管理和成本核算相结合的办法。
三是在补偿政策上，医改意见提出，政府对其举办的基层医疗卫生机构可采取购买服务等方式核定政府补助，保障其正常运行，而对医院只对其基本建设和设备购置、扶持重点学科发展、符合国家规定的离退休人员费用和政策性亏损等给予补助。
四是在财务管理和会计核算方面，由于基层医疗卫生机构业务内容相对单一，财会人员数量较少，在核算要求、成本管理和财务分析等方面，明显有别于公立医院。
基层医疗卫生机构财务、会计制度具有以下几个显著特点：
第一，强化预算约束机制，层层落实责任。制度明确规定，政府对基层医疗卫生机构实行“核定任务、核定收支、绩效考核补助、超支不补、结余按规定使用”的预算管理办法。从财务管理到会计核算都涵盖了不同管理模式，同时考虑到各地基层医疗卫生机构财务管理和会计核算水平的差异，对基层医疗卫生机构实行“统一领导、集中管理”的财务管理体制，并对基层医疗卫生机构财务集中核算和会计委托代理记账作出规范。同时，要求把预算和财务管理责任层层落实到各部门、各环节，并通过会计核算与预算的衔接，实现强化财务监管和会计监督、加强基层医疗卫生机构内部管理、确保资金专款专用、充分发挥资金使用效益的目的。
第二，合理划分收支，体现职能定位。明确了基层医疗卫生机构收入主要由医疗收入、财政补助收入和上级补助收入构成，在会计核算流程中清晰反映了各种补偿渠道的资金流程。根据基层医疗卫生机构提供公共卫生服务和基本医疗服务的职能定位，设立公共卫生支出科目，同时，体现政府对基本建设和设备购置足额安排的补偿机制，将政府承担的基本建设和设备购置支出单独反映。
第三，规范资产管理，防范财务风险。根据基层医疗卫生机构的预算管理要求和补偿机制，并考虑简化核算的需要，对其不要求进行以权责发生制为基础的成本核算，无需计提固定资产折旧或提取修购基金。通过严格禁止对外投资，控制大型设备购置和借款行为，合理划分和核算报告各类收支，防止医疗费用不合理上涨，控制财务风险，维护公共医疗卫生的公益性。
第四，结合实施绩效工资，设立奖励基金，建立激励机制。在基层医疗卫生机构专用基金中设置奖励基金，规定执行核定收支等预算管理方式的基层医疗卫生机构，在年度终了对核定任务完成情况进行绩效考核合格后，可按照业务收支结余的一定比例提取奖励基金，由基层医疗卫生机构结合绩效工资的实施用于职工绩效考核奖励，以完善激励约束机制，充分调动基层医疗机构医务人员的积极性，促使其更好地参与医改、服务医改。
问：新的医院财务、会计制度中明确规定医院年度财务报告应按规定经过注册会计师审计，中国注册会计师协会还专门制定了相应的医院财务报表审计指引。为什么要建立医院年度财务报表注册会计师审计制度？医院财务报表审计指引具有哪些特点？
答：建立医院年度财务报告注册会计师审计制度，具有以下三个方面的重要意义：
第一，是配合深化医药卫生体制改革的需要。卫生部会同财政部等部门印发的《关于公立医院改革试点的指导意见》（卫医管发[2010]20号）等医改配套文件均对发挥会计师事务所的审计监督作用提出明确要求。落实医改意见及实施方案有关要求，摸清医院家底、防范财务风险、完善激励约束机制、加强医院内部预算和成本管理、加强医改资金的使用监督等各项工作，都离不开真实、可靠的财务信息。注册会计师对医院财务报表进行审计，有助于提高医院会计信息质量，增强财务状况和经营成果的真实性和公信力。
第二，是创新医院财务监督机制的需要。引入注册会计师审计制度，有利于进一步加强对政府卫生投入资金使用情况的监督管理，形成科学有效的监督体系，是确保医改资金投入与使用安全、规范、透明和有效的重要机制。
第三，是拓展注册会计师执业领域、发挥市场监督服务作用的需要。国务院办公厅转发《财政部关于加快发展我国注册会计师行业若干意见的通知》（国办发[2009]56号）要求，将医院等医疗卫生机构、大中专院校以及基金会等非营利组织的财务报表纳入注册会计师审计范围。建立医院年度财务报表注册会计师审计制度，有利于将注册会计师业务拓展到医疗卫生行业，对于推进医疗机构资金绩效评价、强化财政监督具有重要作用。
《医院财务报表审计指引》体现了以下三个方面的特点：
第一，体现风险导向审计的先进审计理念。审计指引全面贯彻风险导向审计理念，注重根据风险评估结果分配审计资源，强化在医院财务报表审计中对重大错报风险的风险识别、评估和应对，摆脱机械的审计程序导向思维，大大提高了审计的针对性和有效性。
第二，体现医疗卫生行业特点。与企业财务报表审计相比，医院财务报表审计在业务流程和内部控制、成本核算、固定资产管理等诸多方面具有很多特殊性。审计指引对医院财务会计核算和内部控制中容易出现问题的领域和薄弱环节，以及注册会计师应当实施的审计程序和注意事项进行重点阐述，指引设定了注册会计师发现舞弊的责任，并对注册会计师如何履行这一职责提供了详细的指导和要求。
第三，体现主管部门的信息需求。审计指引提出了新的审计报告格式。新的审计报告格式分为两部分，一部分是注册会计师对财务报表出具的审计报告，包括管理层对财务报表的责任、注册会计师的责任、审计意见；另一部分是按照法律法规要求报告的事项。这样规定既满足了一般财务报表使用者对医院财务状况和业务开展成果等信息的需求，也满足主管部门对其他信息的报告需求。
问：各级财政部门将如何组织贯彻落实好这五项制度？
答：医院财务、会计制度自2011年7月1日起在公立医院改革国家联系试点城市执行，2012年1月1日起在全国执行。基层医疗卫生机构财务、会计制度和医院财务报表审计指引自2011年7月1日起全面执行。为确保制度的顺利贯彻实施，各级财政部门要积极主动地会同卫生（中医药）主管部门，扎实细致地做好制度实施的各项工作。
一是要高度重视，周密准备。各级财政部门要充分认识这五项制度改革的重要意义，认真领会制度精髓，积极会同卫生（中医药）主管部门、注册会计师行业，切实抓好新旧制度衔接以及宣传培训等各项准备工作。财政部将尽快出台新旧制度衔接办法，并会同卫生部举办专题培训班，对各省（市、区）财政厅（局）、卫生厅（局）、中医药管理局有关人员及注册会计师行业、中央直属医院财会人员开展制度培训工作；地方财政部门要制定宣传培训工作计划，尽快逐级开展培训。各地财政部门还要会同卫生主管部门（或举办单位、注册会计师行业），根据本地实际，制定和完善相关配套政策，明确医疗机构各类风险管理指标等方面的具体办法。
二是要精心组织，保障实施。各级财政部门要会同卫生（中医药）主管部门，督促会计师事务所和各类医疗机构，切实履行职能，制定周密详尽、切实可行的制度实施工作方案，对制度实施的工作进度、考核指标、监督检查及责任追究等做出具体规定，保障制度实施工作的平稳、有序开展。同时，各级财政部门要与主管部门加强协调配合，督促医疗机构认真落实，做好制度实施情况检查和实施效果评估工作，切实掌握相关工作进展情况，对于制度执行中发现的情况和问题，要及时反馈，确保制度落实到位。
三是要阳光操作，推进改革。各级财政部门要把五项制度的贯彻落实与医改整体工作进展紧密结合，与医疗机构体制机制综合改革紧密结合，与政府预算管理体制改革紧密结合。通过适当的财务、会计信息披露增强医疗机构业务活动和成本构成的透明度，制约对患者的不合理收费和医药费用过快上涨；通过建立与绩效挂钩的财务管理体系，推动医疗机构人事制度和收入分配制度改革；通过引进医疗机构财务报告注册会计师审计，加快形成内外部监督相结合、全过程、全范围的监督体系，促进加快推进医疗机构体制机制改革。